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Dia

novembro 18, 2020
planejamento tributario

Caso Ricardo Eletro – Responsabilização sócios e administradores, crimes tributários e o planejamento tributário como necessidade empresarial.

Resumo

O breve artigo trata de um tema polêmico acerca da responsabilização de sócios e administradores diante de possíveis fraudes e simulações tributárias, que ensejam reponsabilidades na esfera criminal, analisando caso do empresário da Ricardo Eletro, e decisão recente do STF, decidindo que deixar de recolher ICMS declarado do Estado, ser crime. Fato esse que se estende à muitas empresas brasileiras, as quais não consideram que um simples erro do sujeito passivo da obrigação ou um terceiro, pode levá-las não somente a ser inadimplente fiscal, mas enquadrar-se em crimes contra a ordem tributária.

Desta forma, para não incorrer nesse tipo de prática abordaremos sobre planejamento tributário como caminho contrário aos crimes contra a ordem tributária.

Palavras chave: Responsabilização. Fraude. Simulação. Defesas Administrativas. Planejamento Tributário. Caminho contrário à Sonegação. Necessidade empresarial.

1.   Introdução

Existe uma complexidade para delimitação e atribuição da responsabilização penal em relação àqueles que um modo ou outro tenha concorrido para a prática de dos chamados crimes contra a ordem tributária.

Tal complexidade se dá ao uso cada vez mais frequente de empresas para a prática delituosa, acentuando-se com a forma de sociedade empresária, na qual a descentralização e de distribuições de atribuições e responsabilidades dificulta a imputação das pessoas corretas.

Contudo, em que pese inexistir a possibilidade de penalização ao ente fictício em matérias de crimes contra a ondem tributária, os artigos 11 da lei 8.137/90 e artigo 29 do CP, deixam claro que apesar do ente fictício ser sujeito passivo da relação tributária (contribuinte ou responsável pelo pagamento do tributo). Isso não obsta a responsabilização da pessoa física que venham a praticá-los.

Em matéria de Direito Penal tributário, a responsabilidade é subjetiva, sendo o agente responsabilizado por atos próprios, excluindo-se fatos/atos de terceiros, imprevisíveis e fortuitos, ou seja, é responsável pela manifestação de vontade, sobre o que fez.

Portanto, o fato de uma pessoa constar no contrato social como sócio- administrador não é suficiente para imputação de crime tributário. Devendo ser comprovado no decorrer da investigação e do processo se tinha conhecimento e vontade de praticar ilícitos.

Então o objetivo desse estudo é esclarecer a conduta típica nos crimes tributários seja pelo seu sócio administrador, ou qualquer pessoa que concorra para tal, posto que em vários cenários os gerentes e proprietários de empresas tentam responsabilizar o contador ou empregado em casos de sonegação fiscal. Considerando-se que, a doutrina e a jurisprudência tem procurado utilizar-se da teoria do domínio do fato como critério de delimitação de autoria e participação.

Posteriormente, conceituaremos Evasão e Elisão fiscal, características do planejamento tributário como uma necessidade empresarial; trataremos dos crimes tributários propriamente ditos, defesas administrativas.

Com essa análise, realizar estudo com base na legislação tributária brasileira para concluir que casos como o citado da Ricardo Eletro são práticas infelizmente comuns pelos empresários no Brasil, sem a consciência real da prática de crimes, levando-os a crer serem somente inadimplentes em tributos.

2.  Compreendendo o case

Em julho de 2020 o Ricardo Nunes, fundador da Ricardo Eletro foi preso em São Paulo, para prestar depoimento sobre seus negócios com patrimônio e atividades da família, pois na operação dita como “Direito com o Dono” foram feitos levantamentos de aproximadamente 400 milhões em impostos foram sonegados, alegando o Ministério Público que o investigado se apropriou indevidamente dos tributos, enquanto seu patrimônio só cresceu.

Ademais a Secretaria da Fazenda de Contagem menciona que a empresa vinha omitindo recolhimento de ICMS há quase uma década. Mesmo considerando o fato de que o fundador tenha se desligado do grupo em 2015, há indícios veementes que ele continuava na administração dos negócios, de modo que a blindagem patrimonial servia apenas para ocultar o proveito econômico dos delitos.

O fator que caracteriza a sonegação por parte da empresa é de incluir no preço de seus produtos o imposto (ICMS), mas não repassar o valor desses tributos aos cofres do Estado, considerando que a empresa tinha benefício fiscal, com privilégios em relação aos seus concorrentes, pagava de 5% a 10%, e ainda assim não repassava. Além disso, a conduta de esvaziar o patrimônio da empresa, que praticamente quebrou, ingressando em 2018 com recuperação extrajudicial, é mais grave do que o não pagamento do tributo.

Com o ingresso da recuperação extrajudicial a empresa mantinha o estado em “banho maria”, dizendo que tinha interesse em negociar, sem contudo, apresentar proposta viável, faziam parcelamento pagando uma ou 2 parcelas e se tornavam inadimplentes novamente.

Em agosto, um mês após a prisão do Ricardo Nunes ingressaram com recuperação judicial, que tramita perante a 1ª Vara de Falência e Recuperações Judiciais (processo n. 1070860-05.2020.8.26.0100), cujo deferimento se deu em 10.08.2020.e atualmente os credores estão em fase de habilitação de créditos.

Este caso, bem como julgados mais recentes do STF preconizam que o contribuinte que de forma contumaz, e com dolo de apropriação, deixa de recolher o ICMS cobrado do adquirente da mercadoria ou serviço incide no tipo penal de sonegação fiscal, Artigo 2º, II, da Lei nº 8.137/1990. (RHC 163334- Processo único 0106798-35.2017.3.00.0000).

3.  Responsabilização

“O art. 11 da Lei n. 8.137/1990 dispõe que “quem de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica, concorra para os crimes definidos nesta Lei, incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua culpabilidade”.

Tal normativo destaca dois aspectos essenciais para aferir a responsabilidade penal individual e ao referir-se a pessoa jurídica, diz respeito a qualquer hipótese recairá sobre a pessoa natural e ao estabelecer que a punição se dá na medida da culpabilidade impõe a necessidade de aferição do grau de contribuição efetiva de cada um que concorre para o resultado.

O Código Tribunal Nacional, por sua vez, dispõe no art. 137 que:

Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao agente:

  • – quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;
  • – quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja elementar;
  • – quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo específico:
  1. das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem respondem;
  2. dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes, preponentes ou empregadores;
  3. dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, contra

A responsabilização de sócios gestores mediante divisão de papéis, deve-se observar desde o ponto de vista a Teoria do Domínio do Fato, constatando-se uma divisão conjunta no sentido de reduzir tributo mediante fraude, identificando-se a posteriori a existência de execução conjunta, baseada na divisão de papéis. Em primeiro lugar necessário se identificar acordo objetivo de vontades e depois verificar se ambas as condutas foram realizadas de modo a alcançar a lesão efetiva ao bem jurídico, mediante a efetiva redução total ou parcial dos tributos e lesão ao fisco.

Julgado acerca da responsabilidade do contador:

“o fato de a dívida tributária ter se consolidado em nome da sociedade empresária, por ser ela a responsável tributária, não ilide a responsabilidade penal pela fraude fiscal perpetrada pelo contador, pois deve ser julgado pelos fatos que constam da denúncia, não por fato diverso.” AGRAVO no RESP 1552955 / PE (J. 21/11/2017).

4.  Diferenças conceituais entre elisão fiscal e evasão

É inequívoca a constatação da alta carga tributária que são acometidas as empresas e pessoas físicas no país, sendo imprescindível a redução da carga tributárias para as empresas se manterem no mercado e se manter com preços competitivos. De tal forma, que as pessoas e empresas são induzidas a buscarem alternativas para obterem economias nesse sentido visando minimizar os impactos pela oneração excessiva do pagamento dos tributos sobre seu rendimento ou faturamento.

Para tanto, existe situações que podem direcionar para este caminho, porém, falaremos dos meios autorizados pela nossa legislação, e o caminho não permitido, caracterizado pelo ilícito fiscal, podendo chegar a ser considerado crime contra a ordem tributária.

A elisão fiscal é uma forma legal utilizada pelo contribuinte, sem violá-la para chegar a um resultado que lhes permite pagar o menor imposto possível, sendo esta um conjunto de sistemas legais que vislumbra a diminuição do pagamento do tributo.

Para Ricardo Lobo Torres, elisão “É a economia de imposto obtida pela prática de ato revestido de forma jurídica que não se subsume na descrição abstrata da lei” (TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 12 ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2005, p. 246)

O conceito de forma ampla de evasão fiscal é toda ação ou omissão que visa elidir, reduzir ou retardar o cumprimento de obrigações tributárias, tendo a doutrina que não bastam essas condutas, tem que ter o intuito de fraudar o Fisco.

(…) A evasão tributária é a economia ilícita ou fraudulenta de tributos porque sua realização passa necessariamente pelo incumprimento de regras de conduta tributária ou pela utilização de fraudes (MARINS, James. Elisão Tributária e sua Regulação. São Paulo: Dialética, 2002, p. 30)

Pelo exposto nos leva a tirar a seguinte conclusão, que a diferença crucial entre elisão e evasão é a ocorrência do fato gerador, sendo a conduta ocorrida antes do fato gerador é elisão, e após a incidência do fato gerador será evasão.

5. Crimes tributários

Os crimes contra a ordem tributária dispostos na Lei 8.137/90 trazem crimes comuns e conduta praticada por funcionários públicos, os ditos fazendários, sendo as condutas previstas no Artigo 1º desta lei, segundo doutrina e jurisprudência são materiais, para ser considerado consumado há necessidade de demonstração do resultado naturalístico. A consumação ocorre com o lançamento definitivo do tributo, com a constituição do crédito tributário, nada mais é que o exaurimento do processo administrativo.

O STF reafirmou a jurisprudência no sentido de que a criminalização de sonegação fiscal (prevista na Lei 8.137/1990) não viola o artigo , inciso LXVII, da Constituição Federal (CF), em virtude de ter caráter penal e não se relacionar com a prisão civil por dívida. A decisão foi tomada pelo Plenário Virtual na análise do Recurso Extraordinário com Agravo (ARE) 999425, que teve repercussão geral reconhecida.

O artigo 2º, inciso II, da lei, prevê que constitui crime contra a ordem tributária deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos.

De outra sorte, há admissão em lei pela extinção da punibilidade do crime pela satisfação do tributo devido, antes do recebimento da denúncia (L. 9249/95, art. 34), princípios e garantias constitucionais eminentes não permitem que, pela antecipada propositura da ação penal, se subtraia do cidadão os meios que a lei mesma lhe propicia para questionar, perante o Fisco, a exatidão do lançamento provisório, ao qual se devesse submeter para fugir do processo criminal.

Em julgamento do Habeas Corpus (HC) 81611, deixou claro que a lei se volta contra sonegação fiscal e fraude, realizadas mediante omissão de informações ou declarações falsas às autoridades fazendárias, praticadas com o objetivo de suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório (resultado). “Assim, ainda que seja possível a extinção da punibilidade mediante o pagamento do débito verificado (Lei 10.684/2003, artigo ), a Lei 8.137/1990 não disciplina uma espécie de execução fiscal “sui generis” nem uma cobrança de débito fiscal. Apenas dispõe que a incriminação da prática de fraude em documentação tributária fica sujeita à fiscalização pela autoridade fazendária, sem, porém, estabelecer ou prever a possibilidade de prisão civil em razão de débito fiscal.

Assim, as condutas tipificadas na norma de 1990 não se referem simplesmente ao não pagamento de tributos, mas aos atos praticados pelo contribuinte com o fim de sonegar o tributo devido, consubstanciados em fraude, omissão, prestação de informações falsas às autoridades fazendárias e outras estratégias. “Não se trata de punir a inadimplência do contribuinte, ou seja, apenas a dívida com o Fisco.

Apesar da Lei 8.137 ter sido sancionada no ano de 1990, crimes contra a ordem tributária são mais facilmente identificadas com o aprimoramento da tecnologia, atualmente com as obrigações acessórias eletrônicas entregues(transmitidas) para a União, Fazenda Estadual e Municipal e, tendo como finalidade estas declarações de possibilitar cruzamentos sistêmicos das operações de venda e prestação de serviços entre pessoas físicas e jurídicas, facilitando identificar quando um tributo não foi recolhido, consequentemente sinalizando a possível ocorrência de um crime.

A sonegação fiscal é uma conduta intencional que visa omitir informação tributária da administração pública relativa a um fato gerador que ensejou o cumprimento de uma obrigação (pagar tributo), como exemplo, não emitir uma nota fiscal para se evadir do recolhimento do ICMS (imposto sobre circulação de mercadorias) ou ISSQN (imposto sobre serviços de qualquer natureza).

A sonegação se difere da inadimplência tributária quando se analisada a subjetividade de má fé na conduta, quando uma nota fiscal é emitida, escriturada e devidamente informada para o fisco e, se o imposto vinculado a este fato gerador não for recolhido, exclui-se a pretensão de punibilidade, isto é meramente inadimplência, não um crime.

Outra conduta classificada como crime contra a ordem tributária é a apropriação indébita, esta ocorre quando há obrigação legal de reter um tributo na fonte, e posteriormente não são repassados aos cofres públicos, a hipótese mais recorrente desta conduta ilegal é quando são descontadas Contribuição Previdenciárias (INSS) dos empregados, e o montante do valor descontado não é recolhido para a União (Receita Federal).

Existem outros tipos penais que podem ter sua caracterização a depender da conduta do contribuinte a ser considerado crimes contra a ordem tributária, quais sejam: Conluio, fraude, simulação (corrupção ativa e passiva; falsidade ideológica; associação criminosa e lavagem de dinheiro).

6.  Defesas administrativas

À Fiscalização Tributária compete, em especial, proceder à cobrança dos tributos não pagos, iniciando por via administrativa e indo até à inscrição do correspondente crédito tributário em Dívida Ativa, da qual procede-se à emissão do título executivo extrajudicial denominado Certidão de Dívida Ativa, esta viabilizando o início da fase de cobrança judicial.

No artigo 194 do CTN está expresso que compete à legislação tributária regular, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação.

Ressalve-se que essa legislação aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.

Assim, a Fiscalização Tributária regulada pelo princípio constitucional da legalidade. A validade dos atos administrativos da Fiscalização requer a competência da autoridade ou agente público.

Indispensável, portanto, que a fiscalização seja feita por pessoas às quais a legislação atribua competência, em caráter geral, ou especificadamente, em função do tributo de que se tratar.

A Fiscalização, para exercer sua atividade, pode examinar quaisquer livros, mercadorias, arquivos, documentos, etc., sendo inaplicáveis quaisquer meios legais que não permitam esses exames.

Nesse sentido o artigo 195, caput, do CTN determina que, para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais dos comerciantes, industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los.

Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram (artigo 195, parágrafo único, do CTN).

Quando o contribuinte é autuado pelo Fisco, as defesas e recursos administrativos podem ser muito úteis. Pode-se encerrar um contencioso capaz de custar mais em tempo e dinheiro.

Em muitos casos autos de infração baseiam-se em normas administrativas como portarias e instruções normativas. Devendo o contribuinte pesquisar a origem e a possível ilegalidade dessas normas.

Nenhum ato normativo pode ser interpretado literal ou isoladamente sem que se verifiquem suas origens dentro do sistema legislativo do país. A Constituição Federal no artigo 5º estatui cláusula pétrea segundo a qual “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”. Assim, qualquer determinação administrativa que não esteja prevista em lei não obriga o contribuinte.

Também são comuns autos de infração onde se acusa o contribuinte de algum tipo de fraude. Chega-se em alguns casos a pretender que o contribuinte faça prova negativa no sentido de demonstrar que não cometeu ato ilícito. Não existe em nosso ordenamento jurídico inversão do ônus da prova em matéria tributária. Não é o contribuinte obrigado a produzir prova de que não fraudou ou sonegou, mas cabe exclusivamente à autoridade lançadora comprovar de plano que ocorreram a fraude e o fato gerador da obrigação seja ela principal ou acessória.

Há casos em que o auto de infração presume a ocorrência de fraudes. Porém, a fraude não se presume, valendo também para o contribuinte a presunção da inocência. Há inúmeras decisões administrativas ou judiciais nesse sentido, quais sejam:

“Indício ou presunção não podem por si só caracterizar o crédito tributário.” (2º C.C./MF, acórdão 51.841 (Revista Fiscal-, 1970, decisão 69).

“Provas somente indiciárias não são base suficiente para a tributação.” (1º CC/MF, Acórdão 68.574).

“Qualquer lançamento ou multa, com fundamento apenas em dúvida ou suspeição é nulo, pois não se pode presumir a fraude, que deverá ser demonstrada” (TFR, AC 24.955, DJU 9/5/69).

“O levantamento não é processo exato ou matemático, mas aproximativo, de presumidas sonegações. Assim, uma diferença irrisória, tolerável, pode ser desprezada pelo Fisco.” (TIT, Proc. SF-48.216/68, 15/4/69).

A Constituição Federal (Art. 37) ordena que a administração pública observe os princípios   da   legalidade,   impessoalidade,   moralidade,   publicidade   e eficiência. Quaisquer normas administrativas que ultrapassem os limites da lei violam o princípio da legalidade.

No decorrer do processo administrativo, podemos nos utilizar de algumas estratégias nas defesas administrativas como a Impugnação ao Carf/ TIT/SECFAZ); que suspenderá a exigibilidade do crédito tributário e impede a instauração da ação penal, cabendo ainda Recurso Ordinário ou Recurso Voluntário às Câmaras Superiores ou Câmaras específicas, por fim em última instância Recurso Especial.

Há muitos benefícios para o contribuinte se utilizar da fase de processo administrativo para sua defesa, podendo suscitar a Decadência com base nos Artigos 150, § 4º e Art. 173 do CTN, que dizem respeito ao prazo de 5 anos tanto para homologação e/ou constituição do crédito tributário. Outros benefícios da defesa em processo administrativo seguem:

  • Suspensão da exigibilidade do crédito tributário;
  • Ausência de custas ou taxas para exercício de sua defesa no contencioso administrativo;
  • Julgamento por colegiado técnico, e muitas vezes especializado no tema;
  • Prorrogação da constituição do crédito tributário; prorrogação do início da ação;
  • Manutenção da regularidade fiscal;
  • Manutenção dos níveis de crédito financeiro;
  • Reanálise detalhada das provas;
  • Possibilidade de redução das multas se sobrevier lei tributária que defina penalidade mais severa, até ser definitivamente julgado;
  • Possibilidade de se aguardar parcelamento especial, com anistia de multa de ofício;
  • Possibilidade de uma decisão analítica sobre a compatibilidade de atos normativos interpretativos por parte do Fisco em comparação ao texto de

7.   Noções de planejamento tributário

Atualmente devido a alta carga tributária nacional que as empresas são submetidas fora a complexidade do sistema tributário, cabe aos empresários, sócios administradores realizarem o planejamento tributário para evitar que certas condutas os levem a ser responsabilizados por crimes tributários, visando uma maior competitividade diante da globalização com a entrada de produtos estrangeiros no mercado nacional, se faz necessário para manutenção dos negócios.

Passa a ser uma preocupação do empresário a redução do custo desses negócios, concomitantemente com a qualidade do produto ou serviço ao consumidor que busca um diferencial no preço. Sendo que o custo tributário no Brasil representa 33% do faturamento das empresas, tornando-se assim, o planejamento tributário uma ferramenta a favor dos custos empresariais, vez que a sonegação fiscal tem sido refutada com leis mais severas e fiscalização utilizando-se de tecnologias mais eficazes na identificação destas práticas.

O planejamento tributário tem como premissas basilares: evitar a incidência do tributo, reduzir o montante e ou retardar o pagamento do tributo, considerando-se que esta economia pode se dar nas esferas da empresa, esfera administrativa ou poder judiciário. Portanto, se a empresa tiver uma política de Compliance e Governança, se mantendo em conformidade, reduzirá e muitos os riscos de uma autuação. Sem contar que se utilizar da impugnação na esfera administrativa. Além da redução de custos com um possível processo judicial dispõe dos benefícios citados acima em defesas administrativas, dentre eles a suspensão de exigibilidade do crédito tributário, com uma discussão mais justa, analisada por colegiado técnico especializado no tema, além disso, o fato de que tais decisões obstam a instauração de ação penal.

8.  Conclusão

Por todo o exposto, evidenciamos que casos como o da Ricardo Eletro utilizado nesse breve artigo que discorremos sobre as condutas dos empresários em não repassar os tributos recolhidos ao cofres públicos se configuram crimes contra a ordem tributária, cuja responsabilização recairá sobre a pessoa natural na proporção dos atos praticados em conjunto ou não pelos sócios-administradores, e até ao contador a depender da vontade comprovada em lesar o fisco.

Após, conceituamos e distinguimos elisão e evasão, concluindo que a diferença primordial para se caracterizar elisão e evasão é a ocorrência do fato gerador, sendo a conduta ocorrida antes do fato gerador é elisão, e após a incidência do fato gerador será evasão.

Para se considerar a conduta adotada pelo empresário como crime tributário, deixar de recolher no prazo legal o tributo, tendo como a consumação o efetivo lançamento do crédito tributário, que por permissão legal havendo a satisfação do crédito tributário antes do recebimento da denúncia, extinguindo-se a criminalização da conduta. Discorremos ainda, acerca dos tipos penais propriamente ditos tidos como crimes contra a ordem tributária: sonegação, que necessita da intenção de não recolher tributos; a apropriação indébita; ocorre quando recolhe na fonte e não repassa aos cofres públicos e demais figuras tipificadas no Código Penal que caracterizam a vontade de lesar o fisco.

Mencionamos os benefícios das defesas administrativas, bem como os benefícios em se utilizar do planejamento tributário como uma ferramenta essencial a favor do contribuinte, objetivando redução de custos tributários e não incorrer em crimes tributários.

Então, o Fisco não pode limitar a organização negocial e econômica do contribuinte, interferindo diretamente na liberdade econômica privada. Estando este agindo em conformidade com a legislação, não poderá incorrer sanções por evitar a incidência do tributo, reduzir o montante devido e/ou retardar o pagamento do tributo.

SOBRE O AUTOR

OLIVEIRA, Vera Lucia Fernandes. Advogada.Pós em Direito Empresarial e Negócios pela Faculdade De Direito Damásio de Jesus e Curso de Formação de Tributarista , BI & Tax Pills e Master em tributação pelo IBPT. Experiência de 16 anos em instituições financeiras, na área comercial como Gerente Comercial, sendo os últimos anos no Banco Santander, direcionados a negociações, cobrança extrajudicial, judicial e recuperação de crédito.

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9. Referências

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 12 ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2005, p. 246)

CREPALDI, Planejamento Tributário: teoria e prática. 3 ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.

MARINS, James. Elisão Tributária e sua Regulação. São Paulo: Dialética, 2002.

BITTENCOURT, Cezar Roberto. Crimes contra a ordem tributária. São Paulo: Saraiva, 2013.

Borges, Humberto Bonavides- Planejamento Tributário: IPI, ICMS, ISS e IR – 14ª Edição – 2015

MACHADO, Hugo de Brito. A fraude como elemento essencial do tipo no crime de supressão ou redução de tributo. Revista Dialética de Direito Tributário. v. 38. São Paulo: Dialética, 1998.

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